《現(xiàn)代租賃網(wǎng)》與其微信公眾平臺(tái)同時(shí)首發(fā) 2013年08月27日
[核心提示]
1、關(guān)于有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃適用稅率:融資租賃符合混業(yè)經(jīng)營的特征。租賃公司在同一交易行為中同時(shí)向同一個(gè)承租人提供貨物和融資服務(wù),租賃公司可以分別核算銷售額,而且向承租人收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用不論客觀上還是主觀上都能完全分得清楚哪部分是租賃物價(jià)款的部分,哪部分是融資服務(wù)部分。建議對(duì)融資租賃銷售額中租賃物價(jià)款部分按17%征收增值稅,對(duì)融資租賃銷售額中融資服務(wù)部分按6%征收增值稅。
2、關(guān)于有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃銷售額:應(yīng)當(dāng)對(duì)直租和售后回租分別認(rèn)定銷售額:建議繼續(xù)保留國家稅務(wù)總局2010年第13號(hào)公告關(guān)于售后回租業(yè)務(wù)中出售資產(chǎn)行為的認(rèn)定。建議在售后回租業(yè)務(wù)中以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(包括殘值)扣除購買租賃物的價(jià)款、和出租人承擔(dān)的有形動(dòng)產(chǎn)的貸款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)消費(fèi)稅、安裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)的余額為銷售額。建議在直租業(yè)務(wù)中,以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(包括殘值)扣除由出租方承擔(dān)的有形動(dòng)產(chǎn)的貸款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)消費(fèi)稅、安裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)的余額為銷售額。
3、建議取消“實(shí)際稅負(fù)超過3%部分即征即退”的方案。
4、強(qiáng)烈建議不能廢除“財(cái)稅[2003]16號(hào)文”和“國家稅務(wù)總局2010年第13號(hào)公告”部分或全部內(nèi)容。融資租賃業(yè)務(wù)非應(yīng)稅服務(wù)部應(yīng)當(dāng)繼續(xù)適用以上兩個(gè)文件。
論營業(yè)稅改征增值稅對(duì)融資租賃業(yè)的影響及其政策建議
孫超波 王秀麗
2013年5月24日,財(cái)政部 國家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》(又稱財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文)。通知上說,“經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn),自2013年8月1日起,在全國范圍內(nèi)開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增試點(diǎn)。”其中有形動(dòng)產(chǎn)租賃(包括有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃和有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營性租賃)作為部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)列入試點(diǎn)名單之中。由于全國范圍內(nèi)推行的營改增對(duì)融資租賃行業(yè)造成了一定的困惑,本文擬以此緣起,對(duì)本輪融資租賃業(yè)的興起和發(fā)展現(xiàn)狀、營業(yè)稅改征增值稅對(duì)融資租賃業(yè)的影響等做必要的回顧和研究,并以此為基礎(chǔ)提出若干建議,希望能對(duì)融資租賃業(yè)營改增試點(diǎn)期間政策和做法的完善有所裨益。
一、本輪租賃業(yè)的興起和發(fā)展現(xiàn)狀
本輪租賃業(yè)的興起始于2004年。
2004年國家商務(wù)部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布(商建發(fā)[2004]560號(hào))《關(guān)于從事融資租賃業(yè)務(wù)有關(guān)問題的通知》,同年,第一批內(nèi)資融資租賃試點(diǎn)企業(yè)名單發(fā)布,租賃行業(yè)曙光乍現(xiàn);2007年中國銀監(jiān)會(huì)發(fā)布(銀監(jiān)會(huì)令2007年第1號(hào))《金融租賃公司管理辦法》,同年,全國范圍內(nèi)掀起了申請(qǐng)?jiān)O(shè)立內(nèi)資融資租賃公司和金融融資租賃公司的熱潮;進(jìn)入2010年,中國租賃業(yè)終于迎來了前所未有的大發(fā)展時(shí)期,截至目前,全國在冊(cè)運(yùn)營的各類融資租賃企業(yè)總數(shù)已超過700家,租賃資產(chǎn)總額逾18000億元人民幣。
作為新金融的重要組成部分,上海優(yōu)異的金融環(huán)境吸引了大量融資租賃公司來滬發(fā)展,公司數(shù)量和業(yè)務(wù)總量均占全國的四分之一以上,特別是銀行系融資租賃公司、全球頂尖的融資租賃公司和知名廠商融資租賃公司將地區(qū)或中國總部設(shè)立在上海,為全國數(shù)十萬家客戶特別是中小企業(yè)提供融資租賃服務(wù),為我國實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展提供了穩(wěn)定的金融支持。
本輪租賃業(yè)蓬勃健康發(fā)展除了得益于上述規(guī)章引導(dǎo)和支持外,更重要的是得益于財(cái)稅[2003]16號(hào)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》第十一款關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)營業(yè)額的有關(guān)規(guī)定,和國家稅務(wù)總局2010年第13號(hào)《關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租人出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問題的公告》中增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅的有關(guān)規(guī)定。應(yīng)當(dāng)說,沒有財(cái)稅[2003]16號(hào)和 國家稅務(wù)總局2010年第13號(hào)兩個(gè)文件中關(guān)于融資租賃企業(yè)營業(yè)額、增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅的有關(guān)規(guī)定,就沒有目前租賃業(yè)發(fā)展的大好局面。
財(cái)稅[2003]16號(hào)文第十一款規(guī)定:“經(jīng)中國人民銀行、外經(jīng)貿(mào)部和國家經(jīng)貿(mào)委批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位從事融資租賃業(yè)務(wù)的,以其向承租者收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(包括殘值)減除出租人承擔(dān)的出租貨物的實(shí)際成本后的余額為營業(yè)額。以上所稱出租貨物的實(shí)際成本,包括由出租人承擔(dān)的貨物的購入價(jià)、關(guān)稅、增值稅、消費(fèi)稅、運(yùn)雜費(fèi)、安裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)和貸款的利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)。”
國家稅務(wù)總局2010年第13號(hào)公告規(guī)定:“融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租人出售資產(chǎn)時(shí),資產(chǎn)所有權(quán)以及與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)并未完全轉(zhuǎn)移。”“承租人出售資產(chǎn)的行為,不屬于增值稅和營業(yè)稅征收范圍,不征收增值稅和營業(yè)稅。”“承租人出售資產(chǎn)的行為,不確認(rèn)為銷售收入,對(duì)融資性租賃的資產(chǎn),仍按承租人出售前原賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊。租賃期間,承租人支付的屬于融資利息的部分,作為企業(yè)財(cái)務(wù)費(fèi)用在稅前扣除。”
我們認(rèn)為,財(cái)稅[2003]16號(hào)文關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)營業(yè)額的有關(guān)規(guī)定,和國家稅務(wù)總局2010年第13號(hào)文關(guān)于售后回租業(yè)務(wù)中增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅的有關(guān)規(guī)定是我國租賃業(yè)發(fā)展三十多年來有關(guān)融資租賃業(yè)務(wù)稅收政策最偉大的成果,2004年開始的這一輪融資租賃業(yè)的健康蓬勃發(fā)展正是上述兩個(gè)文件支撐的結(jié)果。
二、財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文營業(yè)稅改征增值稅對(duì)融資租賃業(yè)的影響
財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文規(guī)定:“經(jīng)中國人民銀行、商務(wù)部、銀監(jiān)會(huì)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù),以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(包括殘值)扣除由出租方承擔(dān)的有形動(dòng)產(chǎn)的貸款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)消費(fèi)稅、安裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)的余額為銷售額”。 增值稅稅率為17%。對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策,所稱增值稅實(shí)際稅負(fù),是指租賃公司當(dāng)期提供應(yīng)稅服務(wù)實(shí)際繳納的增值稅稅額占租賃公司當(dāng)期提供應(yīng)稅服務(wù)取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用的比例。
營改增將租賃公司納入了增值稅征稅主體,使設(shè)備的上下游形成了完整的增值稅抵扣鏈條,鼓勵(lì)了企業(yè)采用租賃方式進(jìn)行融資,總的方向是值得肯定的。
但是,財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)的增值稅適用的部分規(guī)定出現(xiàn)了一些不利于租賃業(yè)發(fā)展的改變,這些改變首先造成租賃公司稅負(fù)急劇增加,更嚴(yán)重的是導(dǎo)致租賃業(yè)務(wù)尤其售后回租業(yè)務(wù)面臨全面枯竭的嚴(yán)重后果。
(一)融資租賃公司的售后回租業(yè)務(wù)因得不到增值稅扣稅憑證(即進(jìn)項(xiàng)稅額)而面臨部分售后回租業(yè)務(wù)不能被受理的狀態(tài)。
售后回租業(yè)務(wù)中出售方(承租人)出售資產(chǎn)的行為,“不屬于增值稅和營業(yè)稅征收范圍,不征收增值稅和營業(yè)稅。”購買方(出租人)因此無法取得增值稅扣稅憑證(即進(jìn)項(xiàng)稅額)。退一步說,即使制定新的政策規(guī)定出售方(承租人)出售資產(chǎn)給購買方(出租人)時(shí)被允許開具增值稅專用發(fā)票,因售后回租業(yè)務(wù)的承租人多為航空、海運(yùn)、醫(yī)院、學(xué)校、政府、小微企業(yè)等非增值稅一般納稅人或執(zhí)行不同增值稅稅率的納稅人,且租賃物多為使用過的飛機(jī)、農(nóng)機(jī)以及其它固定資產(chǎn)等減免稅設(shè)備、工具和器具,融資租賃公司從上述企事業(yè)單位和政府部門受讓資產(chǎn)(再回租給他們)時(shí)往往不能(足額)取得增值稅扣稅憑證(即進(jìn)項(xiàng)稅額)。這兩種情況最終都會(huì)導(dǎo)致承租人部分售后回租業(yè)務(wù)面臨不能受理狀態(tài)。
(二)以全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用乘3%作為衡量租賃公司融資租賃業(yè)務(wù)應(yīng)納稅額高低的基數(shù)使得3%以上部分即征即退形同虛設(shè),造成租賃公司營改增后實(shí)際稅負(fù)比營業(yè)稅時(shí)期增加。
絕大部分租賃公司的租賃資產(chǎn)收益率不到2%,若按全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用乘3%來衡量租賃公司實(shí)際稅負(fù),則租賃公司既使將全部增值部分一分不剩地繳給稅務(wù)部門都還不夠納稅,那么全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用的3%以上部分稅收即征即退完全就是形同虛設(shè)。企業(yè)納稅時(shí)的基數(shù)是差額,計(jì)算實(shí)際稅負(fù)超3%即征即退時(shí)的基數(shù)卻是向承租人收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用,這不符合邏輯。如果不將超過3%即征即退的基數(shù)調(diào)整為租賃公司當(dāng)期提供應(yīng)稅服務(wù)取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(包括殘值)扣除購買租賃物的價(jià)款、和出租人承擔(dān)的有形動(dòng)產(chǎn)的貸款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)消費(fèi)稅、安裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)的余額,既使租賃公司在直租和售后回租中均能收到增值稅率為17%的全額進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票,則租賃公司的實(shí)際稅負(fù)比營業(yè)稅時(shí)期仍高4倍左右。
(三)新舊合同的銜接問題。
根據(jù)上海各區(qū)稅務(wù)主管部門的通知,融資租賃公司在8月1日之前已簽定的售后回租業(yè)務(wù)也要按照租金全額向承租人開具增值稅專用發(fā)票。但是,合同簽訂之時(shí)已就租金的數(shù)額、發(fā)票的開具方式等與承租人進(jìn)行了約定,并已同相關(guān)稅務(wù)主管部門取得共識(shí),如對(duì)之前的交易進(jìn)行追溯調(diào)整,將導(dǎo)致融資租賃公司全面違約并極大增加稅負(fù),給融資租賃公司造成不可估量的損失。
三、政策建議
在本次營改增當(dāng)中,如果不考慮延續(xù)前述財(cái)稅[2003]16號(hào)和 國家稅務(wù)總局2010年第13號(hào)兩個(gè)文件中關(guān)于融資租賃
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